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教學儀器廠家研發費用加計扣除及賬、表關系

時間：2022-07-06 22:40:20 點擊次數：350

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研發活動，是指企業為獲得科學與技術新知識，創造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、產品（服務）、工藝而持續進行的具有明確目標的系統性活動。

企業進行研發活動有加計扣除最顯著優惠新政：

依據《財政部、稅務總局、科技部關于提高研究開發費用稅前加計扣除比例的通知》（財稅〔2018〕99號）企業開展研發活動中實際發生的研發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按規定據實扣除的基礎上，按照本年度實際發生額的75%，從本年度應納稅所得額中扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的175%在稅前攤銷；

委托外部研發的，境外進行研發活動所發生的費用，按照費用實際發生額的80%計入委托方的委托境外研發費用；委托境外研發費用不超過境內符合條件的研發費用三分之二的部分，可以按規定在企業所得稅前加計扣除。——《財政部、稅務總局、科技部關于企業委托境外研究開發費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》（財稅〔2018〕64號）。

一、研發費用歸集范圍比對

涉及研究開發費用稅前加計扣除政策的主要有以下五項文件：（有部分文件被后來件更改，但大體文件有效力；以下文件按發布時間先后順序排列）

1.《財政部、國家稅務總局、科技部關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號），2016年1月1日起執行；

2.《國家稅務總局關于企業研究開發費用稅前加計扣除政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第97號），2016年1月1日起執行；

3.《國家稅務總局關于研發費用稅前加計扣除歸集范圍有關問題的公告》（國家稅務總局公告2017年第40號），2017年度及以后年度匯算清繳；

4.財稅〔2018〕64號，2018年1月1日起執行；

5.財稅〔2018〕99號，2018年1月1日起執行。

五項文件比對見下表：

研發費用稅前加計扣除如今總體情況是以財稅〔2015〕119號等文件框架設置，相關內容在國家稅務總局公告2017年第40號、財稅〔2018〕64號及財稅〔2018〕99號得到規范和細化。

二、不適用稅前加計扣的活動及行業

（一）下列活動不適合稅前加計扣除

企業產品（服務）的常規性升級；

對某項科研成果的直接應用，如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產品、服務或知識等；

企業在商品化后為顧客提供的技術支持活動；

對現存產品、服務、技術、材料或工藝流程進行的重復或簡單改變；市場調查研究、效率調查或管理研究；

作為工業（服務）流程環節或常規的質量控制、測試分析、維修維護；

社會科學、藝術或人文學方面的研究。

（二）不適合加計扣除行業

不適用稅前加計扣除政策的行業：煙草制造業、住宿和餐飲業、批發和零售業、房地產業、租賃和商務服務業、娛樂業、財政部和國家稅務總局規定的其他行業。不適用稅前加計扣除政策行業的企業，是指以所列行業業務為主營業務，其研發費用發生當年的主營業務收入占企業按稅法第六條規定計算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上的企業。

上述行業以《國民經濟行業分類與代碼（gb/t 4754 -2017）》為準，并隨之更新。

三、會計核算與管理

（一）核算

會計核算健全、實行查賬征收并能夠準確歸集研發費用的居民企業，應按照國家財務會計制度要求，對研發支出進行會計處理；同時，對享受加計扣除的研發費用按研發項目設置輔助賬，準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發費用實際發生額。企業在一個納稅年度內進行多項研發活動的，應按照不同研發項目分別歸集可加計扣除的研發費用。

研發項目立項時的研發支出輔助賬、研發支出輔助賬匯總表等可參照《國家稅務總局關于企業研究開發費用稅前加計扣除政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第97號）所附樣式（見附件）編制。

企業應對研發費用和生產經營費用分別核算，準確、合理歸集各項費用支出，對劃分不清的，不得實行加計扣除。

（二）備案管理

依據《企業所得稅優惠政策事項辦理辦法》（國家稅務總局公告2018年第23號），企業所得稅優惠事項全部采用自行判別、申報享受、相關資料留存備查的辦理方式。企業在年度納稅申報及享受優惠事項前無需再履行備案手續、報送《企業所得稅優惠事項備案表》和享受優惠所需要的相關資料，原備案資料全部作為留存備查資料，保留在企業，以備稅務機關后續核查時根據需要提供。企業應當在年度納稅申報前全面歸集、整理并認真研判。在本企業完成匯算清繳后，留存如下備查資料應當歸集和整理完畢，以備稅務機關核查：

1.自主、委托、合作研究開發項目計劃書和企業有權部門關于自主、委托、合作研究開發項目立項的決議文件；

2.自主、委托、合作研究開發專門機構或項目組的編制情況和研發人員名單；

3.經科技行政主管部門登記的委托、合作研究開發項目的合同；

4.從事研發活動的人員（包括外聘人員）和用于研發活動的儀器、設備、無形資產的費用分配說明（包括工作使用情況記錄及費用分配計算證據材料）；

5.集中研發項目研發費決算表、集中研發項目費用分攤明細情況表和實際分享收益比例等資料；

6.研發支出輔助賬及匯總表；

7.企業如果已取得地市級（含）以上科技行政主管部門出具的鑒定意見，應作為資料留存備查。

在享受優惠事項后，企業有義務提供留存備查資料，并對留存備查資料的真實性與合法性負責。如果企業未能按照稅務機關的要求提供留存備查資料，或者提供的留存備查資料與實際生產經營情況、財務核算情況、相關技術領域等不符不能證實其符合優惠事項規定的條件的，或者存在弄虛作假情況的，稅務機關將依法追繳其已享受的企業所得稅優惠。

案例：

果果石墨烯節能燈有限公司為非科技型中小企業，2018年度進行某項費用化研發活動：該活動發生研發費用173萬，其中，研發人員工資薪金為80萬元，五險一金10萬元；直接消耗的材料費用15萬元，直接消耗的燃料費用8萬元，用于試制產品的檢驗費5萬元；用于研發活動的儀器折舊費為10萬元；用于研發活動的軟件、專利權攤銷為20萬元；新產品設計費5萬元；技術圖書資料費、資料翻譯費等其他費用為20萬元。問其他費用支出符合是否規定要求。

【分析過程】

該項目研發活動第一至五項費用小計=人員人工費用+直接投入費用+折舊費用+無形資產攤銷+新產品設計費=80+10+15+8+5+10+20+5=153（萬元）

費用化的其他費用限額=153*10%/(1-10%)=17(萬元)<20萬元，取17萬元。

研發費用加計扣除留存備查資料涉及的一類資料——研發支出輔助賬、輔助賬匯總表、歸集表，總體架構為：歸集表來源于輔助賬匯總表，輔助賬匯總表格由自主研發、集中研發、合作研發、委托研發等四類輔助賬數據支持。研發支出明細賬、輔助賬、輔助賬匯總表等相關資料關系（填列步驟）如下圖所示：

一、企業設置相關明細賬進行研發支出核算

根據《企業會計準則第6號——無形資產》，企業內部研究開發費用分為兩階段：研究階段與開發階段，兩階段分別進行核算。企業內部研究開發項目研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益；開發階段的支出滿足資本化條件時計入無形資產的成本。無法區分研究階段和開發階段的支出，應當在發生時作為管理費用，全部計入當期損益。內部開發無形資產的成本僅包括在滿足資本化條件的時點至無形資產達到預定用途前發生的支出總和。

企業設置研發支出一級科目，下設費用化支出資本化支出兩個明細核算科目，不滿足資本化條件的計入費用化支出，滿足資本化條件的計入資本化支出。期末，將明細科目歸結的費用化支出金額轉入管理費用科目；資本化支出部分在達到預定可使用狀態時，轉入無形資產進行核算。

通常，企業對自有產品、方法或者改進提出的技術方案等專利申請階段在核算上屬于同時滿足無形資產準則第九條規定的五個要求，是內部研究開發項目開發階段的支出，應當資本化處理，確認為無形資產。該五要求為：

（一）完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性；

（二）具有完成該無形資產并使用或出售的意圖；

（三）無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性；

（四）有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產；

（五）歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。

二、核算明細賬過渡到相關輔助賬

需要說明的是：核算上設置的明細賬是不能直接歸集研發費用加計扣除的，一則明細賬因自身賬薄構成要素不能直接用于加計扣除；二則研發支出到研發加計扣除，有些口徑是稅法不允許加計扣的，需要經過調整，比方，企業委托外部機構和個人研發，加計扣時候按需研發活動實際發生額的80%作為加計扣除基數。

會計核算健全、實行查賬征收的居民企業，享受研發費用加計扣除需要按研發項目設置輔助賬，準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發費用實際發生額。企業在一個納稅年度內進行多項研發活動的，應按照不同研發項目分別歸集可加計扣除的研發費用。

三、輔助賬、輔助賬匯總表及歸集表到加計扣除優惠明細填報

總體來說，輔助賬匯總表由各類輔助賬匯總而成，又不盡相同：

首先，從各類輔助賬依據來說：自主研發依據的是《企業（自主）研究開發項目計劃書》等類似文件，集中、合作、委托研發依據則是各自相應的《企業（**）研究開發項目計劃書》和《技術開發（**）合同》等類似文件。

其次，輔助賬匯總表在數據后期摘取已趨向稅法口徑。四種輔助賬，除了委托研發含有第7部分委托外部機構或個人進行研發活動所發生的費用，在數據匯入輔助賬匯總表時出現需按稅法調整的三部分：委托外部機構或個人進行研發活動所發生的費用允許加計扣除的研發費用中的第1至5類費用合計當期費用化支出可加計扣除總額。

再次，輔助賬匯總表是向歸集表的過渡。需要說明的是，輔助賬到輔助賬匯總表都是按照研發項目編號整理的，所有按項目編號的輔助賬匯總表再次加總，最終數據導入歸集表，

（一）研發支出輔助賬、輔助賬匯總表及歸集表

研發項目立項時的研發支出輔助賬、研發支出輔助賬匯總表等可參照《國家稅務總局關于企業研究開發費用稅前加計扣除政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第97號）所附樣式編制：自主研發、集中研發、合作研發、委托研發等四類輔助賬、匯總賬及歸集表。企業應對研發費用和生產經營費用分別核算，準確、合理歸集各項費用支出，對劃分不清的，不得實行加計扣除。

四類輔助賬均設有期初余額期末余額，根據項目編號，將項目名稱資本化、費用化支出選項、項目實施狀態選項等和相關借方發生額明細逐項目填列在各自對應費用明細欄下方。

輔助賬期初余額匯總額過入匯總表期初余額對應明細項目行內，期末余額匯總額過入匯總表期末余額對應明細項目行內；貸方發生額中結轉管理費用的匯總額過入匯總表結轉管理費用對應明細行內，貸方發生額中結轉無形資產的匯總額過入匯總表結轉無形資產對應明細行內。最后，歸集表按照研發支出輔助賬匯總表填報。

（二）歸集表到研發費用加計扣除優惠明細填報

作為備查資料之一的歸集表，填報上述幾類賬薄、表格完畢并不能直接享受研發費用加計扣除，還須在年度納稅清繳之時填報《研發費用加計扣除優惠明細表》（A107012》）。以上提到所有賬、表，根據《企業所得稅優惠政策事項辦理辦法》（國家稅務總局公告2018年第23號）采取以報代備方式，需要在企業所得稅匯算清繳時隨申報表一并留存備查，不需報送資料。

（三）相關輔助賬、匯總表填報要點

根據企業會計準則規定，企業研發支出應當嚴格區分研究階段、開發階段，加計扣除亦是如此。

在滿足確認無形資產的條件時，同一個研發項目的資本化支出和費用化支出也應當分別設置輔助賬簿；當選擇費用化的項目因條件發生變化符合資本化條件時，可將已經發生、尚未結轉的研發支出結轉管理費用或者結轉至該項目的資本化支出輔助賬（項目編號新設），同時，結束（項目實施狀態選項選為已完成）該輔助賬；當選擇資本化的項目因條件發生變化不再符合資本化條件時，可不結束該輔助賬，重新選擇資本化、費用化支出選項為費用化，并將已經發生的全部研發支出（含以前年度發生的）結轉管理費用。

在研發成果（含研發失敗）已經確認且結平輔助賬時，選擇已完成，其他狀態均應選擇未完成，年度終了后已完成項目的項目編號不得再次使用或啟用。當項目實施狀態為已完成時，研發成果為必填項；研發成果證書號填寫研發成果所對應的證書編號。研發失敗的，研發成果選擇為研發失敗，研發成果證書號不需填寫。

輔助賬費用明細可以逐日逐筆登記也可定期匯總登記；可以按照實際情況擴展研發支出明細，但不得合并明細。

例題：

果果企業2018年委托境外機構研發產品，發生研發費用550萬元，當年企業境內機構研發活動共發生400萬元。問當年稅前扣除的境外研發費用合計金額為多少。（本題根據網友提供資料改編）

【解析】

委托外部機構按實際發生額80%計算=550*80%=440（萬元），境內符合條件的研發費用2/3部分=400*2/3=266.67（萬元），取266.67加計扣除，173.33萬元（440-266.67）差額部分不能加計扣除。

委托境外機構稅前扣除金額=110+173.33+266.67*（1+75%）≈750（萬元）

文章來源：雁言稅語作者郭琪燕

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